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审计工作宏观性研究

来源:   作者:田茂祥  发布时间:2019-11-14 17:21

党的十九大报告决改革审计管理体制,国务院决定加强审计监督体制的建立与完善。审计工作在新的形势下面临着新的任务。一方面,在经济社会飞速发展的当今社会,国家审计机关也被寄予了越来越多的社会期望,承载着越来越多的社会功能。另一方面,审计机关的任务与审计资源之间的矛盾也越来越突出,审计全覆盖以及相关任务令审计机关压力倍增。与此同时,审计对象及自身技术环境的变化也日新月异,国家审计机关所面临的这种责任与处境亟待审计机关对自身的定位以及功能的发挥进行革命性变革。审计工作由微观向宏观的转变是实现审计革命性变革的根本出路。

一、国家审计机关职能视角属性沿革概述

新中国成立之初,国家审计机关的职能范围经历了一个不断发展变化的过程。国家审计机关职能的变迁以及包括在职能之内的若干属性是审计工作宏观性研究的重要基础。

新中国成立后,于1983年修改了宪法,宪法要求各级人民政府设立审计机关,由各级人民政府首长负责对审计机关的领导。同年,国家审计署成立。1984年,省区级人民政府设立审计机关;1985—1986年,各级人民政府先后设立了审计局。国家成立审计机关,依法对国家财政资金及公共资源的收入、支出和效益进行审计监督。

国家审计机关成立后围绕不同时期的经济社会发展任务开展了审计监督,与时俱进地对审计机关赋予新的职能。自成立至今,国家审计机关的职能属性大致经历了以审计监督为基本职能的初创阶段(1984—1992年)、以保驾护航职能为基本职能的初级阶段(1992—1998年)、以打假治乱为主要职能的发展阶段(1998—2007年)、以服务经济社会发展为主要职能的创新发展阶段(2007—2012年)、以惩治腐败为职能的创新发展阶段(2013至2018年)以及以作为党和国家监督体系的有机组成部分为职能的现代宏观视角发展阶段。

2018年,是中国国家审计机关宏观视角的元年。2017年末,中国共产党第十九次全国代表大会召开,选举了以习近平同志为核心的新的中央领导班子。党的十九大报告指出,要进行审计体制改革,并于2018年成立了中央审计委员会,并作为党中央的议事协调机构。中国共产党的各地方审计委员会也相继成立。审计委员会的成立是中国国家审计历史性事件,也中国国家审计事业发展的里程碑,标志着中国审计两千年以来以微观性为特征的审计视角属性有了根本性改变。由于审计计划延后1年的影响,自2019年开始,从视角属性而言,国家审计从有史以来的以微观性为主,以宏观性为辅的视角属性,变成了以宏观性为主,微观性为辅的视角属性。审计自诞生以来以微观性为主导兼顾宏观性视角特征的国家审计,从此将改变成以宏观性为主导并兼顾微观性的层次的视角特征。

国家审计的宏观视角是国家审计体制改革的结果。党中央成立审计委员会作为中央的议事协议机构,赋予国家审计机关跨部门协调经济管理、完善经济秩序、充分发挥反腐败和充实监督体系的历史重任。中央审计委员会所承担的职能是党的建设和国家治理层面的宏观职能作用,国家审计必须充分发挥党中央在宏观决策过程中的决策参考作用。因此,国家审计从此步入宏观视角的层次,国家审计机关必须注重在宏观层面发挥建立完善体制、机制的作用,才能够实现新时代国家审计机关的历史使命。

二、国家审计的视角微观属性特征研究

国家审计机关职能的微观视角是历史的反映,其发展变化也是历史的必然选择。在国家审计机关的发展历史中,国家审计机关的微观性具有以下特征:

(一)审计职能的微观性

微观性是国家审计机关职能的根本属性。从封建制国家设立审计机关以来,审计的职能作用一直局限于微观领域,并局限于对具体经济事务的核查。无论是西周的宰夫,还是宋代的审计院,审计的职能作用都在于核查个别数据的真实性,为个别的财务收支提出鉴定意见,同时在检查过程中发挥监督作用。就属性而言,在新中国成立之前的数千年历史中,国家审计机关实施的审计属于审计人员而非审计机关实施的审计;审计服务的属于微观对象。尤其是在封建制国家当中,审计服务的对象就是皇帝的统治,因此审计的职能作用当然局限于微观层面。基于审计对象、审计目的以及审计主体的微观性,所以审计的职能具有微观的特征。

新中国成立后国家审计机关的职能也一度具有微观的显著特征。虽然说新中国成立后,审计的主体、对象都具有宏观性特征,但基于历史沿革的关系,以及国家审计刚处于初创和探索创新阶段,审计的职能作用仍然是微观的。主要体现在,一是审计过程当中更加注重对相关法律法规的引起,要求审计对象的经济活动遵守财经法规的规定,因此,审计机关往往是通过对某一经济事实进行监督、评价并对存在的问题依法进行处理来履行其职能;二是新中国成立的数十年间,审计机关自身的整体性、系统性严重不足,很难全面反映某一社会领域中存在的宏观性问题。审计机关自身的能力无法实现宏观性职能,审计机关对审计对象的审计往往也是零星的。一些通过系统性组织实施的行业审计,由于审计队伍理念、能力方面的局限性,也难以从体制机制方面对存在的问题进行分析,因此这一时期审计职能的宏观性作用十分有限,在个别的宏观性职能作用之上,体现的仍然是审计职能的微观性特征。

(二)社会环境的微观性

社会环境的微观性是导致审计职能作用的发挥具有微观性特征的重要原因。社会经济组织彼此分割是有史以来的经济现象经济生活当中的显著特征,这种特征表现以下两个方面:一是在数千年国家历史中,经济组织间彼此高度独立,无论是小农经济或者成规模的实体经济组织,虽然经济细胞之间依赖交易而存在,但各个经济组织之间依存度并不高,彼此之间的关系也并不紧密。二是经济细胞之间并没有必然的信息关联,审计对象之间彼此信息关联不紧密使审计机关也无法开展宏观性审计,审计的作用和效果也难实现对全部审计对象的覆盖。无论是在数千年的封建社会或者是在新中国成立后的几十年间,中国始终处于一个非信息化的社会环境当中,社会环境的信息化程度过低是审计职能微观属性的根本原因。

(三)审计视野的微观性

审计视野微观性是审计职能微观性的理念根源。在数千年的封建历史以及新中国成立后的审计历史中,审计职能作用的微观性根源于审计视野的微观性;在审计实践当中,审计视野的微观性根源于审计理念;审计理念又根源于经济社会发展的客观现实。由于经济社会发展的客观状态,多种因素共同决定着审计无法具有宏观的视野,国家管理者也并不认为审计可能在国家管理层面发挥宏观性作用。因此,审计工作始终站在一个具体和微观的角度观察、分析存在的问题,而且在封建社会当中,这种观察角度局限于官吏的个人能力及品性,因此,审计的视野是一种极端微观的视野,审计结果只用于评价官吏的官品和人格,并作为官吏奖惩的重要依据。新中国成立后,国家成立了审计机关,审计工作也更多地体现了这种微观性视野。国家审计理念仍然处于对具体的、微观的问题进行惩处,以达到对存在问题进行纠正的效果。很显然,新中国成立至今,主导审计工作视野属性的仍然是微观性思维,审计的职能作用的发挥也天然被微观性思维所主导。

(四)作用渠道的微观性

审计作用渠道的微观性是也审计职能作用微观性的显著体现。审计作用渠道的微观性问题,实际是审计职能发挥的机制性问题。在封建统治时期和短暂的资本主义时期,审计职能作用发挥的机制都具有单一性和封闭性的双重特征。一方面,审计成果的利用直接指向问题的整改和对责任人的奖惩,审计成果利用具有十分显著的微观特征;另一方面,审计成果的利用具有显著的封闭性特征,审计成果除委托审计的顶层管理者以外,并无其他人员或者机构对审计成果进行再利用,审计成果的效用无法外溢到其他国家机关部门,成果使用的空间极其有限。因此,审计作用的渠道是完全封闭的,审计作用渠道的这种单一性与封闭性,是审计成果转化机制中的重大制约,也是审计微观性的必然结果。

(五)审计工具的微观性

审计工具的微观性是审计作用微观性的重要原因。工具是促进生产力发展的直接因素,因此,审计工作的微观性实际上是数千年来社会生产力所决定的,是当时社会生产力水平的直接结果。审计人员一般需要通过使用审计工具获取审计对象信息,从审计工具的角度看,由于审计工具的微观性,导致审计人员只能够使用手工办法取得局部信息,这些信息指向的对象是局部对象,因此审计工作不可能具有宏观性特征。同时,由于受限于当时的科学技术水平,审计工具具有一定的局限性,审计机关无法获取系统性信息,无法对宏观信息进行整体性认识,审计工作从对象到方法技术上都体现为微观性,由审计工具决定的审计视野、审计职能作用都必然具有强烈的微观性特征,这种状态直到现代信息社会真正建立之前一直存在。

(六)审计目标的微观性

审计目标的微观性实际与审计职能的微观性是问题的一体两面。由于在非信息化环境下,审计的对象为具体的经济组织,审计的任务也仅仅是围绕微观经济组织在经济活动中是否遵循某些经济法规开展监督和评价工作,因此在具体的审计任务当中,审计工作的目标是微观的。微观的任务目标决定了审计职能作用的微观性。

 综上所述,当前的审计职能的视野属性,出现了视角层次的分野,也出现了两种视角与层次的交叉。一方面,审计职能的主要视角是微观性的,但是同时也具有一定比例的宏观视角;在普遍微观问题的观察分析和处理中体现微观性,在个别审计项目当中体现宏观性。另一方面,在层次上,高层审计机关与基层审计机关都体现宏观性,但高层审计机关的宏观性优于基层审计机关的宏观性;基层审计机关的微观性则强于高层审计机关的微观性。就总体而言,审计署自身的审计项目也更多体现宏观性特征,审计署以外的各级审计机关,其职能作用的体现基本以微观性为主。

三、国家审计工作宏观性趋势的历史必然性

国家审计工作的职能视角面临着历史性调整,这是社会发展的历史必然,也是审计发展的必然结果。国家审计工作宏观性职能视角的历史性转变,主要基于以下原因:

(一)国家发展任务面临历史性改变要求审计机关必须从国家发展任务历史性变化的宏观视角定位并发挥自身的职能作用

中国是一个具有五千年历史的文明古国,具有辉煌灿烂的文明历史。但是,中国在近代两百年的发展历史中,因遭到西方列强的入侵,中华民族暂时性没落了。现代文明起始于工业文明,在西方列强进入现代文明时,中国仍然处于农耕文明,中华民族是一个几乎被现代文明所抛弃国家,中国也因此进入中华民族发展过程中最为黑暗和屈辱的历史。

新中国成立后,经过数十年的历史性建设,中华民族逐步回归了自身发展的历史轨迹,恢复了华夏民族的历史荣光。以习近平同志为核心的中国共产党的第十九次全国代表大会指出,中国共产党要带领全国人民实现中华民族伟大复兴的中国梦。中华民族由此开启了自身发展壮大的伟大历程。

党的十九大为我国的发展勾画了宏伟蓝图,国家因此面临着历史性的发展任务。国家审计机关在国家发展任务的历史性变化当中,必然也面临着巨大的调整,这种调整反映在审计职能的变化上,必然因应国家发展任务的历史性变化,并要求审计机关对自身职能进行准确定位,体现在审计职能视角上,就是审计机关必然要在国家发展任务的历史性调整中作出更多更大的贡献,这就必然要求审计机关服务于国家发展,因此也必然要对自身的作用和意义进行宏观性的分析和把握。

(二)审计体制改革迫使审计机关从宏观层面发挥自身的职能作用

党的十九大报告指出,要进行审计体制改革。根据十九大报告的安排,党中央成立了中央审计委员会,并作为中央的议事协调机构。随后,全国各地各级审计机关也先后成立了当地的审计委员会。国家审计机关作为中国共产党的议事协调机构,是为完成中国共产党的国家决策任务而设立的跨部门的协调机构。这一协调机构具有如下特点:一是服务党的决策;二是具有协调党委、政府、人大、政协以及国有企业事业单位的职能。基于这两个特点,审计工作必须具有宏观性特征,才能够服务于党在某一领域的宏观决策;审计工作必须具备宏观性特征,才能够在跨行业之间进行协调并取得一致。

为实现审计在党委系统的国家结构体系当中的职能作用,各地方审计机构也进行了重要的改革,赋予审计机关进行垂直整合资源的重要职能,包括人财物的管理和组织机构的管理,审计机关因此有条件开展经常性的行业审计,从而为行业和领域的发展把脉。通过领导干部经济责任审计,评价特定行业和领域贯彻落实中央和国家决策的执行情况;根据宏观决策的执行结果,分析发生问题的体制机制原因,从而为建立健全行业管理制度,推动国家治理任务和发展目标的实现。因此,审计体制改革从顶层设计到制度安排都为审计职能的宏观性视角的调整和实现开辟了通道。

(三)生产力水平的不断发展要求审计机关发挥宏观职能作用

经济基础决定上层建筑。生产力的发展水平是经济社会发展进步的标尺。有什么样的生产力就会有什么样的经济社会。而生产工具则是生产力水平的重要体现。进入当今社会,以信息技术为标志的生产工具的发展已经超越了人类此前的任何时代。人类生产工具的进步是人类科学技术进步的必然结果。人类生产工具以信息化和机械化程度进行划分,共分为四代。第一代生产工具以内燃机的出现为分野,此前的劳动工具为纯粹人力操纵的劳动工具;第二代工具是以内燃机为动力的劳动工具;第三代工具为初步信息化条件下的动力机械,第三代劳动工具主要加工实物产品;第四代工具是网络信息条件下的劳动工具,第四代劳动工具主要用于对信息产品的加工。当然,每一代劳动工具都具有向下兼容的特征。目前已经进入第四代劳动工具阶段。生产力的进步尤其是科学技术的进步带来了生产生活的巨大变化。由于科学技术的进步,人类当前的劳动技术体现为网络信息技术、大数据技术、卫星测绘技术、遥感技术、人工智能等现代科学技术。现代科学技术的总体进步,必然带来审计技术和审计劳动工具的重大变化。当今社会,审计对象已经不再是一个独立的个体,所有审计对象的全部信息已经被收集整合并集中保管,传统的审计技术,包括传统的计算机技术已经无法满足对所有审计对象信息的分析,审计工作必须运用大数据技术,从全部审计对象的信息总体当中提取有用信息加以分析论证,从而得出审计成果。因此,生产力的发展进步,尤其是信息科学技术的发展进步,带来了审计思维方式的发展变革,审计机关已经不可能仅仅针对一个微观对象来开展审计,审计成果也需要在众多的对象之间进行要素关联,从而得出关于某个经济活动的全貌,进而得出一个行业、一个领域经济活动的全貌。审计结果具有的宏观性特征是审计职能宏观性视角的物质基础。

(四)信息化审计环境要求审计具有宏观视角

当今社会是信息社会,审计机关面对的是一个高度信息化的环境。在这样的环境下,对任何单一对象的审计都不能完整地反映出某一领域的经济活动规律,审计工作的意义十分有限。在大数据环境下,所有审计对象的信息都高度关联其他经济实体或者法人的信息,进而形成以大数据为基础的信息流审计,因此审计机关不能只面对一个独立的信息对象开展审计。高度信息化环境下带来了经济活动的无限复杂性。一方面,经济活动往往具有程序复杂、流程众多的特征,而且都在虚拟的网络环境下完成。另一方面,经济活动的时空变换与传统经济的时空变换有重大差别。在空间上,信息化环境下的经济活动空间跨越广大区域,不仅仅呈现出全国性特征,甚至呈现出全球性特征。在信息化环境下,审计机关所要面对的事实属于事实群组,只有利用一个事实群组,才可以系统地反映一个经济业务所经历的所有环境和所有要素,才可以系统完整地反映出审计对象内部控制过程中的所有环节。在信息化环境下,作为单一个体的审计对象已经大大地弱化了其作为事实的存在感。在高度信息化环境下,审计机关在实施审计时,必须收集一系列的事实证据,而不是单一证据,审计机关得出的结论通常也并非单一结论,而是针对一个事实群组所得出的有关体制、机制和制度运行方面的结论,因此,审计结果客观上带有宏观属性,审计机关要求整改的并非事实本身,而是导致事实发生的整体体制、机制和制度,这由审计职能角度的宏观属性决定的。

(五)民主政治的发展要求审计机关注重从宏观角度发挥审计的职能作用

中国的民主政治是在中国共产党领导下的全国人民代表大会制度,是以民为本,以群众根本利益为目标的多党合作协商的政治制度。中国民主政治的发展必须把人民的利益摆在首位。在保障和实现人民利益的过程中,审计机关承担着更多的社会希望和社会责任。要保障和实现人民的利益,审计机关必须胸怀天下,要力求在有限的审计资源与无限的责任之中去实现审计职能作用的最大化。因此,审计机关必须摆脱从微观审计到微观效果的习惯性思维,必须在有限的审计中获得关于审计对象体制机制制度设计和运行的足够信息,通过制度完善甚至体制创新,放大审计作用的范围,努力使审计效果尽可能覆盖到广大领域的未审计单位,进而有效保障人民的根本利益。

(六)审计全覆盖要求审计机关必须从宏观视角发挥审计的职能作用

习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上指出,必须建立集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系。国务院2015年《关于加强审计工作的意见》指出,要实现对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计全覆盖,部署了对新时代审计机关全面覆盖的审计任务。审计全覆盖是对审计机关提出的全新挑战,是新时代审计机关必须完成的政治任务。要完成这一任务,审计机关必须站在全局的高度,以宏观视角对审计理念、审计程序、组织管理、技术方法以及渠道建设、审计效果提升等要素进行重新梳理,优化审计流程,提升审计技术方法,强化科学管理,从而实现对审计工作的全覆盖。

总之,提升审计工作的宏观性,保持审计工作的宏观视角是审计机关胜任新时代审计工作任务的客观需要,是审计机关适应生产力发展和科技学术进步的客观需要,是审计机关完成新时代赋予的审计工作任务的客观需要,也是审计机关不负人民重托,维护和保障人民群众根本利益的客观需要。

五、推动审计工作宏观性的实现渠道

(一)借助审计体制机制改革,以理念和视野的宏观性提升审计工作宏观性

党的十九大报告指出,要改革审计体制。根据党的十九大报告的部署,党中央成立了审计委员会。习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上指出,中央审计委员会要强化顶层设计和统筹协调,提高把方向、谋大局、定政策、促改革能力,为审计工作提供有力指导。要拓展审计监督广度和深度,消除监督盲区,加大对党中央重大政策措施贯彻落实情况跟踪审计力度,加大对经济社会运行中各类风险隐患揭示力度,加大对重点民生资金和项目审计力度。坚持稳中求进工作总基调,坚持新发展理念,紧扣我国社会主要矛盾变化,紧紧围绕统筹推进“五位一体”总体布局和协调推进“四个全面”战略布局,依法全面履行审计监督职责,促进经济高质量发展,促进全面深化改革,促进权力规范运行,促进反腐倡廉。由此可见,审计职能视角从微观向宏观的转变,是时代发展的要求,是审计事业发展的必然选择。中央审计委员会的成立带动了全国各级地方审计委员会的成立,审计委员会的成立为审计的宏观性职能作用的发挥奠定了基础。

1.建立促进审计成果宏观性职能作用发挥的审计体制

长期以来,审计机关的职能作用局限于微观层面,一个重要原因是没有建立起能发挥审计宏观性职能作用的体制机制和作用渠道。多数审计成果十分微观,无法揭示存在问题的体制机制原因,同时,没有规范的可供审计成果转换提升的体制机制和渠道,一些有宏观性作用的成果也往往无法转化为党委政府的决策参考。审计委员会成立后,审计机关的所有重大审计安排、所有重要审计成果以及发现的重要问题,都要经过审计委员会及其工作机构的研究和讨论。审计委员会的成员包含党委以及政府的各个重要部门,这些部门在当地党委主要负责人的领导下工作,审计委员会作出的决定其成员单位要带头执行,从而发挥带动和示范作用,因此,审计委员会作出的决定本身在机构层次上具有宏观性。审计机关尤其是审计委员会提出的审计意见具有强大的执行力,并且在宏观决策当中得到体现。审计委员会的成立对完善整个社会经济秩序具有重大的影响力,开辟了审计宏观性职能作用的全新路径。

2.审计委员会的成立迫使审计机关树立宏观性思维

长期以来,审计机关一直是一个以微观性为主导的执法监督部门。十九大以来,审计部门划入党的八大监督系统,作为监督系统的八个成员之一,审计开始更多地具备宏观性的特征。但是,要彻底改变审计微观性的行业属性也是一个困难的过程。审计委员会成立后,审计机关的所有审计项目安排、审计成果都需要由审计委员会进行确定。而审计委员会的超脱地位及其高层次,使其很难在一个低位运行,很难去讨论大量的微观性问题。基于这一现实,审计机关在审计委员会成立后,必然面临一个由微观向宏观转变的历史性调整,这个调整要求审计机关在审计过程中,既要尽可能的查找和揭露经济社会运行中的“病害”,更要去分析研究导致这些“病害”发生的深层次的体制、机制和制度原因,从而完善经济社会运行的体制机制设计,促进经济社会秩序健康运行。

3.审计体制改革为审计宏观性注入强大动力

审计体制改革后,上级机关在资源统筹管理上必然具有更好的主动性。审计资源的统筹能力是审计工作宏观性的物质条件。在一定程度上,所谓审计工作宏观性实际是指由更高层次的审计机关主导审计工作。从分工上看,基层审计机关更关注的是对法律法规的遵循和执行,而高层审计机关则应更关注对法律法规执行结果的原因判断,以及导致存在问题的体制机制原因,从而为宏观决策以及法律法规修改完善提供审计意见和建议。一般而言,高层主导的审计项目越多,审计揭示的体制机制性成果也越多;基层主导的项目越多,涉及对法律法规遵循的审计结果也越多。高层审计机关的审计结果更多体现为对机制和制度的完善,进而提高国家治理的水平和效率;基层审计机关的审计结果体现为对法律法规的强制性遵循,以及对违反法律法规的处罚。从审计工作宏观性角度看,由高层审计机关主导的行业审计是未来审计发展的总体趋势,高层审计机关主导的行业审计,必然要占用大量的审计资源,从而获得行业的整体信息。在审计体制改革背景下,省区级审计机关实施省以下人财物管理改革,必然有利于全省区人财物的统筹管理和统一安排,从审计资源配置方面看,审计体制改革必然更有利于推动审计工作向宏观性方面转变。

(二)以审计工作计划的宏观性推动审计工作宏观性的实现

在新时代背景下,审计机关面临的审计工作任务是由其特定的职能决定的。一方面,审计机关作为国家监督体系的有机组成部分,负责参与廉政建设,在廉政体系中发挥自己的廉政职能作用;另一方面,审计机关也是经济体系的有机组成部分,是经济秩序健康运行当中不可或缺的闭环。审计工作的宏观性,在新时代应该体现为审计工作的高层次性和总体性,体现为审计计划的宏观性。

1.审计工作计划由审计委员会审定决定了审计工作由微观性向宏观性的显著转变

根据已经通过的审计委员会的工作规则,各级审计机关的审计计划由审计委员会审定。审计委员会的成员来自党政的各个主要核心部门,对本区域内的所有重大经济活动了解透彻,审计计划必须反映党和政府对重要财政资金、重要国有资源、国家重大经济活动以及重要政策落实的关注,才能够通过审计委员会的审核并得到批准。因此,在新时代背景下,审计工作计划具有宏观性的特征。

2.审计计划的编制方式发生了重大转变,促进了审计工作的宏观性

传统的审计计划编制方式,体现了财政预算执行审计、固定资产投资审计和经济责任审计三分天下的特点。上述三种类型的审计各自占据了大约三分之一的审计资源。上述的审计项目结构以及编制模式,其实质上是2008年亚洲金融风暴后审计服务经济发展遗留下来的痕迹,并不符合当前国家对审计机关的定位。在新时代背景下,审计机关自觉或者不自觉地正在实施审计计划编制方式的重构,不断探索审计计划的全新编制模式,以适应审计工作宏观性职能作用的需要。其中,以跟踪行政区域经济工作会议和党代会所确定的经济社会发展目标为依据,编制本行政区域的审计计划的模式正取得良好突破。新的审计计划编制模式突出了以下转变,一是由传统的分类编制向宏观政策跟踪转变;二是由经济审计向政策审计转变;三是由问题审计向原因审计转变;四是由项目审计向审计管理转变。在编制机制上,一方面,审计机关根据本区域的五年发展规划,编制审计机关的五年审计工作规划;另一方面,审计机关根据年度经济工作会议,结合上级审计机关的工作任务安排,编制下一年度的审计计划,更多地具有审计计划编制革新的色彩,同时也为审计工作紧密结合当地党委政府中心工作奠定了良好的思路,为审计工作成果被决策采纳,或者促进体制机制的健全完善打下了良好基础,有效地提高了审计工作成果的宏观性。

3.以总体性审计计划推进审计工作宏观性

所谓审计计划的总体性包括两个层面,一是指审计的中长期审计计划;二是指全局性审计工作计划。审计工作计划的总体性是审计工作宏观性目标得以实现的直接保障。

中长期审计工作计划是审计工作宏观性的重要保障。一方面,审计工作宏观性必然体现为审计机关从自身的视角对经济社会各个领域中的运行机制、运行结果以及存在问题的观察分析和判断。审计机关要作出这一判断,需要长期对审计对象的宏观数据和情况进行收集和分析,而不是短期可以得出的结论,因此审计工作计划的长期性对审计工作的宏观性十分重要。二是在全覆盖背景下,审计工作任务与审计资源的矛盾十分突出,如果没有一个长期计划,审计工作必然面临着零星散乱的局面,不利于对全部经济社会领域的分析检视,也不利于推动审计工作的宏观性。

全局性审计工作计划是审计工作宏观性的另一个重要保障,重点是全区审计工作一盘棋。前文强调,高层审计机关的工作较低层次的审计工作更容易体现出宏观性的特点,而高层审计工作要实现宏观性目标,必然要收集一个行业的整体信息,而开展行业审计和专项审计调查是收集行业信息的理想方式。因此,为了保证审计工作的宏观性,高层审计机关必然要在每个审计年度内开展一定数量和一定比例的行业审计和专项审计调查。行业审计和专项审计调查有利于透过普遍性和倾向性问题,并通过对这些问题的深入分析,进而发现某一行业法律法规和制度存在的漏洞,为行业和领域的体制机制健全提供可靠的决策参谋意见,促进审计效果的总体性和审计工作的宏观性。

(三)以现场审计宏观性促进审计工作宏观性

审计工作的宏观性成效来源于审计工作的总体规划,也来源于现场审计的结果。现场审计对审计工作的宏观性具有决定性影响。现场审计工作能够选择科学合理的目标,决定着现场审计的最终成效。

1.符合性审计不是宏观性审计的根本着眼点

传统的审计把符合性作为审计工作的基本判断标准,也就是确定审计对象是否严格遵守财经法律法规的要求,并以此作为判断审计对象各方面情况的基本标准。一方面,符合性审计是传统微观性审计的主要任务,审计对象是否遵守法律法规是审计监督的核心任务;另一方面,审计的体制机制和环境也并没有赋予审计机关其他更多的任务和职能,因此,在传统审计中,符合性和对财经法律法规的遵循成为传统审计以及传统审计人员非常牢固的思维习惯。但是,在宏观性审计工作中,审计对象是否遵守财经法规是审计工作的重要任务,但符合性审计不是审计工作的基本着眼点。根本原因在于,宏观性审计是以效率审计为核心的审核,效率的核心是管理的科学性和有效性。审计对象的效率和整体职能的履行情况才是审计机关最为关注的核心。因此,审计人员必须脱离传统的符合性审计思维,从职能履行与效率提升的角度采集审计对象的信息,从而为宏观性审计理念打下基础。

2.对审计对象职能履行的总体评价是现场审计的任务

传统审计把对某一具体经济业务的真实性和符合性作为现场审计的任务,宏观性审计在关注具体经济事实的基础上,把对审计对象职能职责的履行情况作为总体性和根本性任务,把揭示审计对象的效率问题、财经法律法规的遵循问题以及对重大政策的贯彻执行问题的深层次原因,尤其是体制机制和制度性原因作为审计的根本目标。与传统审计相比较,在现场审计中审计人员必须把更多的审计资源用于评价审计对象总体职责的履行情况,分析职责履行的体制机制和制度,从而为审计成果的宏观性打下物质基础。在对总体职责进行评价的基础上,审计人员还要注意分析审计对象对财经法律法规的遵循情况,在查清事实的基础上,分析存在问题的体制机制和制度性原因。在对重大政策贯彻执行方面,审计人员既要评价重大政策的贯彻落实情况,也要注意分析导致重大政策贯彻落实不力的客观环境条件,有针对性地提出审计意见和建议。现场审计重心的重新确定,使现代宏观性审计与传统微观性审计产生较为本质的差别,从而为审计工作的宏观性奠定良好基础。

3.法律法规的执行与分析

前文所述,传统审计是对法律法规符合性和遵循性的监督,但宏观性审计则是对作为审计依据和标准的法律法规本身的科学性、合理性的反思,以此促进经济法律法规本身的健全和完善。之所以把对法律法规本身的科学性、合理性作为现场审计的重要内容,是基于任何财经法律法规的制订都有本身的时代性,是满足特定时代、时期和特定任务的产物。由于时代的变迁与环境的改变,经济社会发展的任务发生了变化,而经济法律法规也有进行调整的必要性。

在审计中,把经济法律法规作为现场审计的重要内容,应关注以下问题:一是财经法律法规的时代性是否发生变化。在审计过程中,如果存在的表层问题指向立法精神,那么,这样的法律法规就是与时代精神不相符的法律法规,是当前存在问题的体制机制和制度性原因,这些法律法规就有必要进行调整。二是具体的法律法规条文的合理性。基层审计机关往往把具体的条文作为审计监督的依据,如果具体的条款产生了大量的普遍性、倾向性的问题,一般而言都是法律法文的规定脱离了时代和社会的客观需要,有必要对具体的规定进行调整。三是相关程序性问题。程序性问题是一个比较复杂的问题,无论是审计对象的工作程序,还是审计机关自身的程序,都存在着很多制约性的外部环境和条件。工作程序,代表了执法的严肃性,也代表了一定的工作成本,同时代表着效率。工作程序和外在的技术环境存在着高度的关联性,一定技术条件下的程序在技术的发展过程中会脱离现实需要,成为影响工作质量和效率的消极因素。因此,关注审计对象法律法规中的程序性问题,代表着对工作质量与效率的关注,也代表了对对象履行职能情况的关注。对审计对象工作程序的调整,就是对相关的机制和制度的调整,因而属于宏观性审计的范畴。

(四)以提升审计成果的宏观性提升审计工作的宏观性

审计成果的宏观性是审计理念宏观性、审计计划的宏观性和现场审计宏观性的结果,也是审计职能作用宏观性的前提条件。审计成果的宏观性主要包括以下几个方面:

1.审计成果的提升要具有宏观意识

审计成果提升的宏观性意识是审计成果得以发挥宏观性作用的基础条件。要提升审计成果的宏观性意识,必须提升政治站位,注意从当前的社会焦点、热点和难点问题中,找到与当前政治关键词的结合点,梳理清楚其中的逻辑和因果关系,从而为提升审计成果的宏观意识打下基础。

2.审计成果的提升要具有多元化意识

审计成果单一化是当前审计存在的最大通病。当前的审计成果多数为根据审计准则作出的审计报告和审计意见。这样的审计成果很难发挥宏观性作用。一是因为审计报告的载体一般只适用于审计机关和审计对象,并不适合社会公众,也不适合高层决策参考。二是审计报告及审计意见的流动和传播渠道是法定的,社会公众以及媒体一般无法了解和阅读到这些审计报告,尤其是在审计公开未达到法定要求的情况下,社会公众更是对审计报告和审计意见一无所知,审计成果存在着无法社会化的结果,审计成果更不可能实现宏观性目标。

审计成果的多元化是指在完成审计任务之后,审计机关在出具法定文书之外,还应该根据单个审计报告或者综合性的审计报告出具其他式样的,可以传递到社会不同层面和渠道的文体式样,包括经验、案例、宣传报道、审计要闻、审计要情、审计科研成果等。这些多元化的审计成果对不同的人群和社会层面都有着广泛的影响,形成多元化的社会监督格局,从而促进审计整改的落实到位,为宏观决策提供决策参考,有利于促进体制机制和制度的健全和创新,进而实现审计职能作用的宏观性。

3.审计成果的提升要有明确的剪裁意识

审计成果的提升要取得宏观性效果,必须具有明确的剪裁意识。所谓剪裁,就是在尊重审计报告的基础上,要根据审计证据和审计工作底稿,进行必要的技术处理。一是相对集中,根据新的主题把分散的审计证据进行整合,以整合的资料反映新的审计观点;二是透彻,审计人员所报送的审计成果必须根据具体报送对象的不同,对一件事情进行深入分析,分析必须视角准确,涉及本质,才能够准确认证观点;三是短小精悍,尤其是报党委政府的审计成果,一事一报,叙事必须精准明确,观点必须清晰有力,角度必须切中当下。所以,审计成果的提升并不是对审计成果、审计意见的简单重复,而是在尊重审计报告、审计证据的基础上,根据不同审计成果形式而开展的重新组织和提炼,从而实现审计成果的多样化。

4.审计成果的提炼要有强烈的综合意识

宏观性审计成果的提升往往具有跨项目的特征。跨项目的审计报告,往往反映出一个领域当中存在的普遍性、倾向性问题。审计成果通过对同类型审计报告的综合分析,从而实现对相关领域的体制机制和制度的分析,是实现审计成果宏观性的重要手段和措施。

(五)以完善审计成果转化渠道提升审计工作宏观性

审计工作宏观性的实现有赖于经常性、制度性和规范化的审计成果转化渠道的建设。审计成果的宏观性,是指审计工作与社会的深度融合,是审计与社会公众、媒体、决策层以及与理论界的深入沟通和联系,从而实现审计成果价值利用的最大化。建立经常性、制度性和规范化的审计成果转化渠道,对审计成果到达传播对象具有决定性影响,是审计成果被信息受众采纳的先决条件。加强渠道建设,一是要做好与党委政府的经常性联系。尤其是在审计委员会主导审计工作的时代背景下,审计机关应该充分发挥主观能动性,加强与审计委员会各成员单位尤其是主要负责人的联系,并经常进行情况汇报和反映,实现审计成果转换。二是要加强与媒体的联系。审计成果既要反映审计政策,传达社会正能量,更要切入民生,反映社会存在的焦点、难点和其他突出问题,要借鉴纪检监督机关的成功经验,敢于向社会曝光负面信息,让媒体和社会公众对审计成果进行监督。三是加强与系统内上级机关的经常性和规范化联系。让国家审计机关的相关刊物更多地报道地方的成功经验,使审计宏观性作用在行业内得到充分地展现,从而通过多元化的渠道建设,从总体上提升审计工作的宏观性,促进经济社会的持续健康发展。

 

参考文献:

[1]唐淑贵.我国国家审计职能变迁研究[D].长沙:湖南大学,2005.

[2]许宝强.对我国国家审计未来定位问题的探索[D]. 厦门大学, 2005.

[3]吴万才区域经济视角下的国家审计职能和作用研究[D]. .兰州大学 2007.